Momenteel wordt de laatste hand gelegd aan de wet die in de nabije toekomst de fiscale regularisaties zal beheersen. Initieel zou de nieuwe regeling van kracht zijn vanaf 1 januari 2016. De Raad van State signaleerde echter enkele problemen omtrent de bevoegdheidsverdeling tussen het federale en gewestelijke niveau. Deze kritieken hebben er voor gezorgd dat de nieuwe regeling pas later op het jaar ingang zal vinden. Algemeen wordt verwacht dat men omstreeks april van start zal gaan. Niet zeker is of het Waalse Gewest zal deelnemen aan deze regularisatiemogelijkheid.
Behoudens onverwachte, maar niet uit te sluiten veranderingen, ziet het er naar uit dat het toekomstige wetgevend kader inzake fiscale regularisaties in grote mate geïnspireerd zal zijn op zijn voorganger, u wellicht bekend als de zogenaamde ‘regularisatie.
Bevoegde orgaan
De mogelijkheid om kapitalen en inkomsten te regulariseren die aan het oog van de Belgische fiscus werden onttrokken met de bedoeling Belgische belastingen te ontwijken, is uiteraard niet nieuw. De laatste regularisatieronde om voornoemde inkomsten en kapitalen te regulariseren bij een ‘Contactpunt regularisaties’ (CPR) nam een einde op 1 januari 2014
Op basis van een interne instructie van de Bijzondere Belastinginspectie (BBI) kon wel een ‘fiscale rechtzetting’ aangevraagd worden. Met het oog op rechtszekerheid valt het zeker toe te juichen dat regularisatieaanvragen - opnieuw ingediend kunnen worden bij het CPR. Indien nodig wordt aan diegenen die vooraf al een regularisatieaangifte ingediend hadden, de mogelijkheid geboden - weliswaar eenmalig - opnieuw een aangifte in te dienen.
Aangezien vanaf 1 januari 2015 het Vlaamse gewest als enige bevoegd is voor de vaststelling, de controle en de inning van de erfbelasting op het Vlaamse grondgebied, zal het federale niveau overleg organiseren met de gewesten om de mogelijkheid van een fiscale regularisatie inzake gewestelijke belastingen eveneens te voorzien voor die belastingen waarvoor de federale overheid nog de de dienst van de belastingen verzekert. In het geval een gewest de volledige bevoegdheid heeft voor een belasting zal de nodige informatie worden verstrekt over het voorliggend systeem van regularisatie.
Volledigheidshalve moet opgemerkt worden dat de Raad van State er op wees dat met betrekking tot de regularisatie van inkomsten van 2014 en 2015 de medewerking van de deelstaten vereist zal zijn. Hieromtrent vond reeds overleg plaats tussen de federale overheid en de deelstaten.
De regering liet eerder al weten dat de fiscale regularisatie er in de loop van 2016 zal komen; met of zonder medewerking van de deelstaten. Aangezien dit mogelijk is door middel van enkele technische ingrepen, lijkt ons dit zeker haalbaar.
Toepassingsgebied rationae personae
Het voorontwerp benadrukt dat de mogelijkheid tot regularisatie openstaat voor zowel particulieren als rechtspersonen, met inbegrip van de de vennootschappen die niet aan de vennootschapsbelasting onderworpen zijn, rechtspersonen die aan de rechtspersonenbelasting onderworpen zijn, burgerlijke vennootschappen en de verenigingen zonder rechtspersoonlijkheid. De aanvragen tot fiscale regularisatie kunnen zowel in persoon, als door bemiddeling van een wettelijk omschreven aantal categorieën van gemachtigden ingediend worden. Zo kunnen bijvoorbeeld advocaten, notarissen, gerechtsdeurwaarders en bedrijfsrevisoren in naam van een derde een aangifte indienen.
Procedurele aspecten van de aanvraag
De aanvraag moet spontaan ingediend worden en dus niet nadat de indiener in kennis is gesteld van lopende specifieke onderzoeksdaden door bepaalde Belgische overheidsorganen. Indien voorafgaand aan de inwerkingtreding van de nieuwe regularisatieregeling reeds een aangifte werd ingediend, kan deze onder bepaalde voorwaarden erna alsnog ingediend worden.
Wie ervoor opteert fiscaal te regulariseren wordt verplicht alle voor fiscale regularisatie vatbare sommen aan te geven. Het gaat met andere woorden om een globale regularisatie (en dus ook niet om een regularisatie met betrekking tot slechts enkele van de in aanmerking komende inkomstenjaren). Vooraleer men een aanvraag tot regularisatie indient, bereidt men zich dus best goed voor. Het voorontwerp van wet voorziet de mogelijkheid om tot zes maanden na het indienen van de aangifte stukken bij de aanvraag te voegen. Aangezien de tarieven jaar na jaar verhoogd zullen worden (cf. infra), lijkt het des te meer aangewezen zo spoedig mogelijk stappen te ondernemen.
Het voorontwerp van wet vereist dat de regularisatieaanvraag de nodige (schriftelijke) stukken bevat. Het gaat onder meer om - in voorkomend geval - een beknopte schets van het gehanteerde fraudeschema, bewijsstukken omtrent de herkomst van fiscaal verjaarde kapitalen waarvan men meent dat deze grijs zijn (gedeeltelijk wit, gedeeltelijk zwart), de al dan niet beroepsmatige herkomst van de inkomsten, etc.
Het voorontwerp maakt melding van een model van aangifteformulier dat door de Koning zal vastgesteld worden. Het staat vast dat dit aangifteformulier de naam van de indiener van de aangifte - en in voorkomend geval de naam van zijn gemachtigde - bevat, het bedrag van de aangegeven sommen en de datum van indiening van de aangifte.
Toepassingsgebied rationae materiae
Fiscaal regulariseren staat onder andere open voor niet aangegeven inkomsten, fiscaal verjaarde inkomsten en kapitaal. Het belangrijkste onderscheid dat dient gemaakt te worden, is dat tussen sommen waarover de administratie in principe nog heffingsbevoegd is enerzijds en de zogenaamde fiscaal verjaarde kapitalen anderzijds.
Het voorontwerp maakt een onderscheid tussen drie soorten van inkomsten waarop een verschillend tarief toegepast zal worden (cf. infra). Naast de voor regularisatie vatbare BTW-handelingen en sociale zekerheidsbijdragen (die hier buiten beschouwing worden gelaten), kunnen enerzijds zogenaamde ‘beroepsinkomsten’ onderscheiden worden en anderzijds de restcategorie, de zogenaamde ‘overige inkomsten’. Laatstgenoemde categorie vormen de inkomsten aangegeven door een natuurlijk persoon waarvan aangetoond kan worden dat deze, in het jaar waarin zij werden behaald of verkregen een andere aard hadden dan beroepsinkomsten.
Bepaalde inkomsten die moeten worden aangegeven door oprichters of derde begunstigden van juridische constructies alsook inkomsten op bepaalde buitenlandse rekeningen komen in aanmerking om als ‘overige inkomsten’ geregulariseerd te worden. Onder bepaalde voorwaarden kunnen inkomsten van levensverzekeringsovereenkomsten eveneens het voorwerp van een aanvraag tot regularisatie uitmaken.
Alle inkomsten worden geacht beroepsinkomsten te zijn tot bewijs van het tegendeel. De wetgever gaat er dus met andere woorden van uit dat alle inkomsten beroepsinkomsten zijn, tenzij de aangever kan aantonen dat deze inkomsten, in het jaar waarin zij werden behaald of verkregen, een andere aard hadden dan beroepsinkomsten.
Ondanks het feit dat de fiscale administratie geen heffingsbevoegdheid meer kan uitoefenen ten aanzien van fiscaal verjaarde inkomsten, biedt het bekomen van een regularisatieattest hieromtrent alsnog het niet te onderschatten voordeel van immuniteit op strafrechtelijk vlak (cf. infra). Het feit dat de verjaring op fiscaal vlak is ingetreden (in principe na 7 jaar), verzet zich er namelijk niet tegen dat er nog een strafrechtelijke vervolging ingesteld kan worden.
Volledigheidshalve dient opgemerkt te worden dat een regularisatie-aanvraag eveneens betrekking kan hebben op inkomsten (en kapitalen) van het lopende jaar - waarvoor de aangifteplicht dus nog niet is verstreken, alsook op bepaalde BTW-handelingen in de veronderstelling dat deze deel uitmaken van een globale regularisatie.
Heffingsgrondslag
Om de heffingsgrondslag in te kunnen schatten, is het van belang te weten hoe het CPR te werk zal gaan.
Een eerste stap bestaat erin dat u het te regulariseren vermogen identificeert. Enerzijds geeft u de niet verjaarde belastbare inkomsten aan en anderzijds de fiscaal verjaarde kapitalen en inkomsten.
De heffingsgrondslag wordt vastgesteld conform de bepalingen van het fiscaal wetboek. Evenwel moet worden aangestipt dat voor wat betreft de interesten verkregen op buitenlandse bankrekening de verrekening van de woonstaatheffing niet wordt toegestaan.
De inkomsten worden steeds geacht beroepsinkomsten te zijn, tenzij de aangever kan aantonen dat de inkomsten - in het jaar waarin zij behaald of verkregen waren - een andere aard hadden dan beroepsinkomsten.
Fiscaal verjaarde kapitalen bestaan uit inkomsten of kapitalen die in België hun normale belastingregime niet hebben ondergaan (bv: zwarte inkomsten, niet aangegeven erfenis), maar waarop geen belasting meer geheven kan worden omdat de fiscale verjaringstermijn is verlopen. Strafrechtelijke vervolging is echter wél nog mogelijk, wat meteen het belang verklaart van de mogelijkheid deze kapitalen te regulariseren door een speciale heffing te voldoen.
De heffingsgrondslag van de fiscaal verjaarde kapitalen bestaat in principe uit het bedrag dat zich de eerste dag waarop fiscale verjaring is ingetreden, verminderd met de fiscaal verjaarde kapitalen waarvan de witte herkomst schriftelijk kan bewezen worden en de aangroei van deze kapitalen met witte herkomst (bv. meerwaarden op aandelen die aangekocht werden met wit vermogen).
De memorie van toelichting van het voorontwerp valt het volgende voorbeeld te lezen:
“In het jaar 2000 erft een kind een som van zijn vader. De erfgenaam betaalde destijds de successierechten en legt hiervan thans het schriftelijk bewijs voor. Dit geërfde kapitaal belegde hij vervolgens in Luxemburg. De roerende inkomsten werden vervolgens niet aangegeven. In zijn hoofd is het kapitaal niet besmet, doch de inkomsten hierop wel. Kapitalisatie van de roerende inkomsten zorgt ervoor dat zijn initieel wit kapitaal met de jaren grijs is geworden. De erfgenaam moet de exacte kleur van het thans voorliggende gekapitaliseerd kapitaal bepalen aan de hand van schriftelijke bewijzen. Kan hij dat niet, dan wordt het kapitaal als volledig besmet beschouwd en moet dit zo worden geregulariseerd.”
Verder is het ook zo dat de aangever verantwoordelijk is voor de juistheid van de bedragen vermeld in zijn of haar regularisatieaangifte. Indien naderhand zou blijken dat de inkomsten (of de aan te geven kapitalen) geheel of gedeeltelijk niet werden vermeld in de regularisatieaangifte, dan kan het afgeleverde attest (cf. infra) geen uitwerking hebben wat betreft de niet aangegeven inkomsten / kapitalen.
Toepasselijke tarieven
Zowel de overige inkomsten als in voorkomend geval de btw-handelingen worden onderworpen aan het normaal belastingtarief dat van toepassing was tijdens het belastbare tijdperk waarin deze inkomsten werden behaald of verkregen. Vervolgens wordt aan deze som een boete toegevoegd van 20 procentpunten. Deze boete wordt berekend op de te regulariseren inkomsten. Het gaat dus niet om een procentuele verhoging van de verschuldigde belasting, maar om een boete die berekend wordt op de te regulariseren inkomsten zélf.
De fiscaal niet verjaarde beroepsinkomsten worden onderworpen aan een een heffing tegen het normale belastingtarief van toepassing gedurende het belastbaar tijdperk waarin deze werden behaald. Deze som wordt - net als de overige inkomsten en de btw-handelingen - vervolgens verhoogd met een boete van 20 procentpunten. Wat betreft de beroepsinkomsten dient evenwel gewezen te worden op het feit dat bij de belastingheffing eveneens rekening wordt gehouden met de toepasselijke aanvullende gemeentebelasting op de personenbelasting of de aanvullende agglomeratiebelasting op de personenbelasting.
Op inkomsten van het lopend jaar wordt een boetetarief van 25 procentpunten toegepast. De verhoging met 5 procentpunten wordt als een anonimiteitstoeslag bestempeld.
Inkomsten | ||
Aard inkomsten | Belasting | Boete |
Onroerende inkomsten | progressief tarief | 20%* |
Roerende inkomsten | 15%, 21% (+4%) of 25% | 20%* |
Diverse inkomsten | 33%, 16,5 %,... | 20%* |
Beroepsinkomsten | progressief tarief + aanvullende crisisbijdrage + gemeentebelasting | 20%* |
Kapitalen | ||
Fiscaal verjaarde kapitalen | Belasting | Heffing |
n.v.t. | 36% | |
*: Lopend jaar: 25% (20% boete + 5% anonimiteitstoeslag).
Op de fiscaal verjaarde kapitalen wordt een uniform tarief van 36 procentpunten toegepast en dit ongeacht de herkomst van de inkomsten die tot de kapitaalvorming aanleiding aangaven. Aangezien belastingheffing met betrekking tot deze kapitalen niet langer mogelijk is, kan deze heffing gezien worden als een som betaald voor het verval van de strafvordering.
Zoals eerder reeds kort werd aangehaald, zullen de boetetarieven in de toekomst stijgen. Vanaf 2017 zal het boetetarief van toepassing op geregulariseerde inkomsten 22 procentpunten bedragen, om vervolgens tot 2021 jaarlijks met 1 procentpunt verhoogd te worden. De heffing van toepassing op fiscaal verjaard kapitaal stijgt jaarlijks eveneens met 1 procentpunt, om anno 2021 definitief 41 procentpunten te bedragen. Het boetetarief van toepassing op inkomsten van het lopende jaar werd definitief vastgelegd op 25 procentpunten.
Jaar van indiening | Fiscaal niet-verjaard | Fiscaal verjaard | Lopend jaar |
2016 | 20% | 36% | 25% |
2017 | 22% | 37% | 25% |
2018 | 23% | 38% | 25% |
2019 | 24% | 39% | 25% |
2020 | 25% | 40% | 25% |
2021 | 26% | 41% | 25% |
Gevolgen (volledig) doorlopen fiscale regularisatie
Noch de aangifte, noch de betaling van de heffing, noch het attest kan als indicie of aanwijzing worden aangewend voor verdere fiscale onderzoeken. Het is eveneens zo dat geen enkele andere handeling gesteld in het kader van de nieuwe fiscale regularisatie aanleiding kan geven tot het stellen van onderzoekshandelingen door andere administraties. Het indienen van een regularisatieaanvraag en het doorlopen van de procedure doet met andere woorden geen ‘lichtje branden’ bij andere fiscale en / of gerechtelijke diensten. Evenmin kunnen de door u aangebrachte stukken tegen u gebruikt worden indien de regularisatieprocedure uiteindelijk niet volledig doorlopen wordt.
Het ‘sluitstuk’ van een succesvol doorlopen regularisatieprocedure bestaat er in dat aan de aanvrager gevraagd wordt een bepaalde heffing te voldoen binnen de 15 kalenderdagen. Deze heffing dient betaald te worden zonder enig voorbehoud waarop de administratie een zogenaamd ‘regularisatieattest’ aflevert.
Een dergelijk attest is het middel waarmee onweerlegbaar aangetoond kan worden dat de betreffende sommen geregulariseerd werden. Praktisch gezien zorgt dit ervoor dat u niet langer blootgesteld kan worden aan fiscale aanspraken en dat noch u, noch uw rechtsopvolgers, strafrechtelijk vervolgd kunnen worden. U verkrijgt dus zowel fiscale als strafrechtelijke immuniteit.
Snel regulariseren is aangewezen
Niet alleen omwille van de stijging wat betreft de toepasselijke tarieven is het van belang tijdig en volledig te regulariseren. Het is namelijk zo dat belastingadministraties en gerechtelijke apparaten de eerstkomende jaren over heel wat meer inlichtingen zullen beschikken dan nu het geval is. Een groot deel van deze informatie zal afkomstig zijn van financiële instellingen.
Bovendien is ondertussen duidelijk geworden dat automatische gegevensuitwisseling de komende jaren de norm wordt, en dit op zowel Europees als mondiaal vlak. Niet onbelangrijk is dat ook landen zoals Zwitserland, Liechtenstein, Singapore en de Kaaimaneilanden meestappen in dit verhaal.
Dit is een bijdrage over fiscale procedure van ons Tax Litigation Team.
Cazimir Advocaten,
1 januari 2016.